Il Sole 24 Ore 21 Agosto 2017 di Daniele Colombo

Contratti. Le indicazioni della giurisprudenza stabiliscono i confini dell’accordo tra il dipendente e il suo ex datore di lavoro

Il corrispettivo deve essere congruo e l’oggetto circoscritto all’attività precedente

Corrispettivo congruo, oggetto circoscritto all’attività precedente, clausole che non vincolino troppo la libertà del lavoratore: sono alcuni dei limiti fissati dalla giurisprudenza al patto di non concorrenza. Si tratta di un accordo con cui il lavoratore dipendente si obbliga a non fare concorrenza al suo (ex) datore di lavoro per il periodo successivo alla cessazione del contratto.
In base all’articolo 2125 del Codice civile, il patto con il quale si limita lo svolgimento dell’attività del prestatore di lavoro, per il tempo successivo alla cessazione del contratto, è nullo se non risulta da atto scritto, se non è pattuito un corrispettivo a favore del prestatore di lavoro e se il vincolo non è contenuto entro determinati limiti di oggetto, di tempo e di luogo.
Il patto di non concorrenza, quindi, in primo luogo, per essere valido, deve essere stipulato in forma scritta. La forma richiesta dal Codice civile è a pena di validità con la conseguenza che non saranno ammissibili altre forme (come quella orale). Il patto di non concorrenza, poi, deve prevedere un corrispettivo, oltre che essere limitato nell’oggetto, nel tempo e nello spazio.
Il patto può essere stipulato contestualmente alla conclusione del contratto di lavoro oppure anche durante il rapporto stesso non essendo previsto dalla normativa il momento in cui sottoscrivere il patto. Nella loro valutazione complessiva, in ogni caso, le clausole del patto di non concorrenza (oggetto, territorio, durata e corrispettivo) non devono comprimere «eccessivamente le possibilità di poter dirigere la propria attività lavorativa verso altre occupazioni, ritenute più convenienti» (Cassazione, sentenza 24662 del 19 novembre 2014).
Il corrispettivo da riconoscere per l’assunzione dell’obbligo di non concorrenza, secondo la giurisprudenza, deve essere «congruo» in relazione al sacrificio imposto al lavoratore nel periodo successivo alla conclusione del contratto di lavoro (Cassazione, sentenza 11104 del 15 maggio 2007). In altri termini, la congruità del corrispettivo deve essere valutata caso per caso alla luce delle mansioni espletate e dell’oggetto dell’attività lavorativa. Ad esempio, alcune sentenze di merito hanno ritenuto «congruo» un corrispettivo pari al 40% della retribuzione (Tribunale di Milano, 25 marzo 2011); mentre, in altri casi, è stata ritenuta sufficiente la percentuale del 10% (Cassazione, sentenza 7835 del 4 aprile 2006).
Quanto alle modalità di pagamento, alcune sentenze non ammettono il pagamento del compenso in corso di rapporto in quanto, tra le altre cose, il compenso non risulterebbe determinato, ma sarebbe aleatorio (Tribunale di Milano, 28 settembre 2010); in altre decisioni, invece (uniformi al risalente orientamento della Cassazione), si è ritenuto legittimo il pagamento in corso di rapporto sul presupposto dell’assenza di una disposizione normativa contraria (Tribunale di Roma, 11 aprile 2016).
Anche il limite territoriale e la sua possibile legittima estensione devono essere valutati caso per caso in relazione alle attività e all’oggetto del rapporto di lavoro. In questo senso, ad esempio, è stato ritenuto legittimo il limite del territorio italiano ed europeo (Cassazione, sentenza 13282 del 10 settembre 2003).
L’oggetto del patto di non concorrenza, inoltre, deve essere limitato ai prodotti oggetto dell’attività lavorativa del dipendente, mentre devono essere escluse, in quanto inidonee a integrare concorrenza, attività estranee al settore produttivo o commerciale nel quale opera l’azienda, ovvero al mercato nelle sue oggettive strutture, dove convergono domande e offerte di beni o servizi identici oppure reciprocamente alternativi o fungibili, comunque parimenti idonei a offrire beni o servizi nel medesimo mercato (Cassazione, sentenza 24662 del 19 novembre 2014).
In base all’articolo 2125 del Codice civile, infine, la durata del vincolo non può essere superiore a cinque anni, se si tratta di dirigenti, e a tre anni negli altri casi. Qualora le parti prevedano una durata superiore questa è automaticamente ridotta al tetto massimo fissato dalla legge.

Il Sole 24 Ore 15/08/2017 di Angelo Busani

Verso il Testo unico. Pubblicata la direttiva europea che riordina la normativa sulle persone giuridiche

Capitale minimo di 25mila euro per partire (contro i 50mila in Italia)

L’elaborazione di un Testo unico su diversi rilevanti aspetti del diritto delle società di capitali, che trova la sua fonte a livello Ue: è questo, in sostanza, lo scopo della direttiva 2017/1132 del 14 giugno 2017 (pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Unione Europea del 30 giugno scorso), con la quale il Parlamento e il Consiglio dell’Unione hanno inteso conferire una “sistemazione” organica alle materie trattate in una pluralità di direttive in materia societaria emanate in passato, più volte modificate e ora, appunto, abrogate e sostituite da questo nuovo coerente quadro d’insieme. L’obiettivo è realizzare una sempre più compiuta uniformità del diritto societario negli Stati membri.
Le materie affrontate sono, in sintesi: l’atto costitutivo e lo Statuto; la rappresentanza della società; i registri di pubblicità; le succursali di una società stabilite in uno Stato diverso da quello della sede legale; il capitale sociale e la sua formazione; la stima dei conferimenti; la riduzione e l’aumento del capitale; l’acquisto e la sottoscrizione di azioni proprie; la fusione (domestica e transfrontaliera) e la scissione.
Alla prima lettura della direttiva (peraltro non agevole: sono 82 pagine, contenenti 168 articoli e alcuni allegati), la sensazione che ne ritrae un operatore italiano è quella che gran parte degli argomenti affrontati siano stati già stabilmente recepiti nel nostro ordinamento. Non mancano, però, elementi di novità (come la preconizzata interconnessione dei registri pubblicitari degli Stati membri, che saranno consultabili mediante l’accesso a un unico portale) e spunti di riflessione suscitati dalle norme particolari dedicate alle singole materie trattate dalla direttiva.
L’atto costitutivo della Spa
Appare di notevole rilevanza la previsione, contenuta nell’articolo 10, secondo cui l’atto costitutivo e lo Statuto della società per azioni e le sue modifiche, devono rivestire la forma di atto pubblico ogni qualvolta la legislazione dello Stato Ue non preveda, all’atto della costituzione, un controllo preventivo amministrativo o giudiziario. In Italia, peraltro, questa previsione è già oggi assorbita dalla regola generale (articolo 2328, comma 2 del Codice civile) per la quale l’atto pubblico è la forma richiesta ad substantiam per l’atto costitutivo di Spa.
Il capitale della Spa
L’articolo 45 della direttiva stabilisce che, per costituire una società azionaria, deve risultare sottoscritto un capitale minimo di valore nominale non inferiore a 25mila euro (in Italia, attualmente, il capitale minimo è stabilito in 50mila euro). Si tratta di una soglia che il Parlamento e il Consiglio europeo rivedono ogni cinque anni, in funzione dell’evoluzione economica e monetaria che siano intervenute nel periodo, nonché in relazione all’obiettivo di «riservare» la forma della Spa «alle grandi e medie imprese». L’articolo 46, a sua volta, sancisce il divieto di conferire nella Spa prestazioni d’opera o di servizi, prescrizione che la legge italiana già osserva (articolo 2342, ultimo comma, del Codice civile).
La rappresentanza della Spa
La direttiva spinge l’acceleratore sul punto che gli atti compiuti da organi societari non possono essere invalidati da questioni inerenti l’invalidità della nomina degli organi stessi, l’estraneità degli atti compiuti dagli organi sociali rispetto all’oggetto sociale, da limitazioni ai poteri di rappresentanza della società.
L’articolo 8, in particolare, dispone che l’adempimento delle formalità di pubblicità relative alle persone che, nella loro qualità di organo sociale, hanno il potere di obbligare la società, rende inopponibile ai terzi ogni irregolarità nella loro nomina, a meno che la società provi che i terzi ne erano a conoscenza.

Il Sole 24 Ore del 14/08/2017  di Antonio Iovine (L’Esperto Risponde)

Ho una società inglese che possiede due appartamenti in Toscana. Vorrei affittarli saltuariamente a turisti per brevi periodi. Non vorrei comunque aprire partite Iva, per evitare grosse spese amministrative. Devo comunque prendere una licenza base per affittacamere?
D.B.MONTELUPO FIORENTINO
Qualunque attività svolta da una società, prescindendo da ogni altro ulteriore requisito, costituisce per presunzione effettuazione di attività nell’esercizio d’impresa, ex articolo 4, comma 2, lettera b, del Dpr 633/1972, che menziona anche le società straniere. Pertanto, nella situazione in esame, posto che la prestazione è resa da una società, seppure di diritto britannico, essa si ritiene effettuata nell’esercizio d’impresa e, quindi, soggetta a Iva. La società britannica dovrebbe acquisire una posizione Iva in Italia ai fini di regolare l’applicazione dell’imposta sui servizi fatturati, qualora i committenti siano dei privati, come sembra emergere dal quesito.
Si segnala, infine, che nella circolare 12/E/2007 e nella successiva risoluzione 18/E/2012 l’agenzia delle Entrate ha chiarito che la locazione di abitazioni a turisti dev’essere considerata “prestazione alberghiera”, soggetta ad aliquota Iva nella misura del 10% (n. 120 della tabella A, parte III, allegata al Dpr 633/1972), con conseguente riconoscimento della detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti.

Il Sole 24 Ore del 14/08/2017  di Antonio Iovine (L’Esperto Risponde)

Ho una società inglese che possiede due appartamenti in Toscana. Vorrei affittarli saltuariamente a turisti per brevi periodi. Non vorrei comunque aprire partite Iva, per evitare grosse spese amministrative. Devo comunque prendere una licenza base per affittacamere?
D.B.MONTELUPO FIORENTINO
Qualunque attività svolta da una società, prescindendo da ogni altro ulteriore requisito, costituisce per presunzione effettuazione di attività nell’esercizio d’impresa, ex articolo 4, comma 2, lettera b, del Dpr 633/1972, che menziona anche le società straniere. Pertanto, nella situazione in esame, posto che la prestazione è resa da una società, seppure di diritto britannico, essa si ritiene effettuata nell’esercizio d’impresa e, quindi, soggetta a Iva. La società britannica dovrebbe acquisire una posizione Iva in Italia ai fini di regolare l’applicazione dell’imposta sui servizi fatturati, qualora i committenti siano dei privati, come sembra emergere dal quesito.
Si segnala, infine, che nella circolare 12/E/2007 e nella successiva risoluzione 18/E/2012 l’agenzia delle Entrate ha chiarito che la locazione di abitazioni a turisti dev’essere considerata “prestazione alberghiera”, soggetta ad aliquota Iva nella misura del 10% (n. 120 della tabella A, parte III, allegata al Dpr 633/1972), con conseguente riconoscimento della detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti.

Il Sole 24 Ore 12 Agosto 2017 di Antonio Iorio

Cassazione/1. I giudici di legittimità intervengono sui versamenti agli amministratori delle società

Deduzione nell’esercizio in cui le somme arrivano al beneficiario

In caso di pagamento del comp enso dell’amministratore di società di capitali a mezzo di bonifico bancario il relativo importo è deducibile secondo il principio di cassa allargato nell’esercizio in cui le somme sono accreditate al beneficiario senza che rilevi la data della disposizione o della valuta. A precisarlo è la Corte di cassazione con la sentenza n. 20033 depositata ieri.
Ecco i fatti. L’agenzia delle Entrate contestava a una società di capitali varie violazioni tra le quali l’indebita deduzione dei compensi erogati agli amministratori. In particolare, secondo l’ufficio non era legittima la deduzione operata per il 2001 e il 2002 a seguito di bonifici con valuta rispettivamente dell’11 gennaio 2002 e del 9 gennaio 2003, perché le somme erano state ricevute dal destinatario dopo la data ultima del 12 gennaio del rispettivo anno.
La Cassazione ha chiarito che in base al Tuir i compensi spettanti agli amministratori delle società sono deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti. Questi compensi in quanto redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, seguono il cosiddetto principio di “cassa allargato” in base all’articolo 51, comma 1 del Tuir secondo cui nell’ambito del redditi di lavoro dipendente si considerano percepiti nel periodo d’imposta anche le somme e i valori in genere corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d’imposta successivo a quello cui si riferiscono.
La norma, rilevano i giudici di legittimità, è costruita sul concetto di “percezione” poiché il reddito da lavoro è costituito da tutte le somme e i valori a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta. Ne consegue che ove la somma sia corrisposta in contanti, assume rilievo il momento della consegna corredato dalla relativa ricevuta confirmatoria da parte del ricevente e, ove il pagamento sia stato effettuato mediante assegno bancario o circolare, rileva la data apposta sull’assegno poiché è da tale momento, data la presunzione d’identità tra data apposta e momento della consegna, che si assiste al passaggio del titolo e del credito incorporato e divengono possibili le ulteriori negoziazioni. Analoga conclusione vale nel’ipotesi in cui la disposizione sia stata effettuata, come nella specie, con bonifico bancario: in tal caso, infatti, si deve far riferimento al giorno in cui l’emolumento entra nella disponibilità del beneficiario ossia al momento dell’accredito.
Una diversa soluzione, evidenzia la sentenza di legittimità, porterebbe all’incongruo risultato di poter imputare il medesimo unitario pagamento a un’annualità per il disponente, che ha effettuato il bonifico anteriormente al 12 gennaio, e a quella successiva per il beneficiario che ha ricevuto l’accredito della somma dopo tale data.
La Cassazione evidenzia ancora che fino al momento dell’effettivo passaggio al beneficiario, la disposizione bancaria è suscettibile di essere stornata e revocata, indice che un potere dispositivo è ancora in capo al disponente.
Alla luce di queste considerazioni la Corte conclude che in ipotesi di pagamento del compenso all’amministratore di società di capitali a mezzo di bonifico bancario, il relativo importo è deducibile secondo il principio di cassa allargato nell’esercizio in cui le somme sono accreditate al beneficiario senza che rilevi la data della disposizione o della valuta.

 

Il Sole 24 Ore 31 Luglio 2017 di Luca Benigni e Ferruccio Bogetti

Dogane. I diritti di licenza vanno inclusi nell’importo da dichiarare se rappresentano una condizione per la produzione e la vendita delle merci

Il costo delle royalties non sempre è da includere nella determinazione del valore di dogana da dichiarare all’importazione delle merci nell’Unione europea. I dritti di licenza devono essere sommati al valore della merce solo se è provato che sono richiesti all’acquirente/importatore dal licenziante estero e/o dal venditore/esportatore quale condizione per la vendita delle merci importate. Sono queste le conclusioni emerse dalle sentenze 2389/9/2017 e 2390/9/2017 della Ctr Lombardia (presidente Micheluzzi, relatore Taviano).
A seguito dell’importazione in Italia da parte di una Spa di una partita di giocattoli oggetto del proprio commercio, l’amministrazione delle Dogane notifica un accertamento suppletivo e di rettifica per parziale mancato pagamento dei dazi doganali, seguito da un atto di irrogazione sanzioni.
Secondo l’amministrazione la società contribuente non ha correttamente dichiarato il valore di dogana, non avendo incluso nel valore dei prodotti importati il costo delle royalties pagate al licenziante estero titolare del marchio.
La società propone un primo ricorso contro il tributo e un secondo contro le sanzioni. Secondo la contribuente, l’amministrazione non ha provato che il preventivo pagamento dei diritti di licenza sia condizione per il perfezionamento della vendita e neppure la connessione contrattuale tra il licenziante estero titolare del marchio e il fabbricante estero. In ogni caso la situazione di incertezza normativa esime dalle sanzioni.
L’amministrazione resiste e sottolinea che i diritti di licenza sono riferibili alla merce importata, costituiscono condizione di vendita della merce e, infine, sono richiesti dal licenziante estero titolare del marchio al fabbricante estero per il perfezionamento della vendita all’importatore/contribuente. Ecco perché, secondo l’ufficio, le sanzioni irrogate sono perciò legittime.
La Ctp riunisce i ricorsi, respinge quello sui tributi e accoglie quello sulle sanzioni. Appellano la sentenza di primo grado sia la società sia l’amministrazione, ognuno per la propria soccombenza.
La Ctr accoglie il primo, rigetta il secondo. In particolare, i giudici affermano che i diritti di licenza devono essere sommati al valore della merce da dichiarare in dogana solo se è provato che sono richiesti all’acquirente/importatore dal licenziante estero e/o dal venditore/esportatore quale condizione per la vendita delle merci importate.
Pertanto la maggiorazione del valore di dogana per diritti di licenza è legittima solo se l’importatore/contribuente, in caso di loro mancato pagamento prima dell’esportazione, può sottostare, a tutela del licenziante estero, al blocco della produzione, della logistica e della consegna delle merci da parte del fabbricante estero.
Inoltre, sempre secondo i giudici, i diritti di licenza pagati dall’acquirente/importatore dopo la rivendita delle merci successiva all’introduzione nel territorio comunitario non costituiscono di per sé presupposto che impone all’ufficio la rettifica del valore di dogana.
La commissione ricorda che il regime daziario applicabile deve sempre essere coerente con il regime Iva interno: essendo i corrispettivi per i diritti di licenza generalmente soggetti all’Iva, il pagamento ulteriore del dazio potrebbe dare luogo a una doppia imposizione.

Il Sole 24 Ore 28 Luglio 2017 di Antonio Iorio

Cassazione. Ricavi trasferiti fuori dall’Italia

La costituzione di società estere ritenute fittizie che fatturano in luogo di una impresa nazionale, trasferendo così i ricavi fuori dall’Italia, può integrare il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici. L’eventuale avvenuto pagamento delle imposte estere, che farebbe scendere al di sotto della soglia di punibilità l’importo ritenuto evaso, deve essere provato dall’imputato e non dall’accusa.
È questo il principio espresso dalla Corte di cassazione sez. 3 penale con la sentenza 37422 depositata ieri
Il rappresentante legale ed i soci di una Snc erano condannati nei due gradi di giudizio perché ritenuti responsabili del delitto di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (articolo 3 del Dlgs 74/2000). Nella specie, secondo la tesi accusatoria, gli imputati avevano costituito fraudolentemente delle società schermo con sede in Inghilterra che esercitavano l’attività imprenditoriale utilizzando l’organizzazione aziendale della società italiana ed omettendo di registrare nella contabilità dell’impresa nazionale tutti i corrispettivi, surrettiziamente attribuiti alle società estere.
Nel ricorso per cassazione, tra i vari motivi, la difesa eccepiva che la tesi contenuta nella sentenza, secondo cui le società estere sarebbero state create al fine esclusivo di ottenere un’agevolazione od un risparmio di imposta, integrava, al più, il diverso, e meno grave, reato di dichiarazione infedele ma non quello di dichiarazione fraudolenta. In particolare non era stato dedotto nulla sull’idoneità del mezzo ad ostacolare l’accertamento dell’evasione richiesto dalla fattispecie contestata. La costituzione delle società estere e l’imputazione ad esse di attività riconducibili all’impresa italiana non era infatti sufficiente ad integrare il delitto in questione. Non erano poi state considerate le imposte assolte in Inghilterra. La sentenza, infatti, riteneva onere degli imputati dimostrare il versamento di tali somme. Secondo la difesa, invece, poiché la soglia di punibilità rappresenta un elemento costitutivo del reato, doveva essere l’accusa a dimostrarne la sussistenza.
La Suprema Corte ha respinto il ricorso.
Secondo la pronuncia non vi è dubbio che la nozione di mezzo fraudolento, che contraddistingue il delitto in esame, non possa identificarsi in mere condotte di mendaci indicazioni di componenti attivi, né in sottofatturazioni, pertanto è pacifico che la semplice violazione degli obblighi di fatturazione, per quanto finalizzati ad evadere le imposte, non integri il delitto di dichiarazione fraudolenta.
È invece necessaria la sussistenza di un quid pluris che consente di attribuire all’elemento oggettivo una insidiosità tale da costituire un ostacolo all’accertamento.
Nella specie, la simulazione realizzata attraverso l’interposizione fittizia delle società inglesi, appositamente costituite nella fatturazione alla clientela delle prestazioni aventi ad oggetto le attività svolte dall’impresa italiana, che così sottraeva ricavi all’imposizione, costituisce in campo penal-tributario l’artificio idoneo a indurre in errore l’amministrazione finanziaria ostacolando l’accertamento della falsità contabile.
Per quanto concerne, invece, la prova dell’avvenuto pagamento delle imposte al fisco inglese, da decurtare conseguentemente dalla imposta ritenuta evasa in Italia, secondo i giudici di legittimità l’onere incombente sull’accusa (relativo al superamento della soglia di rilevanza penale) era stato abbondantemente assolto.
Incombeva quindi sulla difesa, che invocava la minore entità di tale somme, provare gli importi versati all’estero eventualmente da decurtare.

Il Sole 24 Ore 28 Luglio 2017 di Angelo Busani Emanuele Lucchini Guastalla

Sezioni unite. Tracciato il confine tra la liberalità diretta, per cui serve l’atto pubblico, e quella indiretta che non richiede formalità

È una donazione nulla, per mancanza di atto pubblico, il bonifico di una somma di denaro effettuato per spirito di liberalità, e cioè senza che l’operazione bancaria sia motivata dal fatto di essere il pagamento di un prezzo di un bene acquistato o di un servizio ricevuto dal beneficiario del bonifico.
Lo affermano le Sezioni unite della Corte di cassazione con una sentenza 18725 del 27 luglio 2017 destinata a essere menzionata nei manuali universitari perché effettua una netta linea di demarcazione tra due situazioni il cui confine è spesso assai sfumato: la donazione «diretta», per la quale il Codice civile prescrive la forma dell’atto pubblico a pena di nullità, al fine di costringere il donante a pensare a ciò che sta facendo; la donazione «indiretta», con la quale si arricchisce il patrimonio del donatario senza formalismi. È, quest’ultimo, il caso classico dei genitori che pagano il prezzo dovuto dal figlio per comprare un appartamento.
Un’evidente conseguenza di una donazione nulla è che se poi il donante muore, i suoi eredi hanno diritto a farsi restituire la somma donata dal donatario, a prescindere dal fatto che la donazione sia, o meno, lesiva dei diritti di legittima: donazione nulla infatti significa che il bene donato non è mai uscito dalla sfera giuridica del donante e che, quindi, egli (o, appunto, il suo erede) ha il diritto di pretenderne la restituzione. Se invece si abbia una donazione valida – come accade nel caso della donazione indiretta o della donazione diretta stipulata con atto pubblico – occorre che essa sia lesiva della quota di legittima per poter essere contestabile dagli eredi del donante.
Si spera ora che della sentenza tengano conto anche i giudici tributari e i funzionari fiscali e che, dunque, non si abbiano più sentenze come quelle (ad esempio le sentenze di Cassazione 634/2012 e 22118/2010) che hanno ritenuto dovuta l’imposta di donazione nel caso di trasferimento informale di denaro tra nonni e nipoti (anche minorenni !) o tra genitori e figli: se la donazione è nulla per mancanza del prescritto requisito formale, nemmeno si può pretendere l’applicazione dell’imposta di donazione, per manifesto difetto di capacità contributiva.
Né si può affermare che l’imposta di donazione si deve applicare, come l’imposta di registro, anche agli atti nulli (articolo 38, Dpr 131/1986), in quanto queste imposte presuppongono appunto un “atto”, ciò che appunto manca nel caso del trasferimento di denaro mediante bonifico.
Per le Sezioni unite si ha dunque donazione “diretta” (e, pertanto, la necessità dell’atto pubblico) quando ci sia un «passaggio immediato per spirito di liberalità di ingenti valori patrimoniali da un soggetto a un altro»: questa situazione è evidente nel caso del bonifico bancario, nel quale la banca agisce come mero esecutore di un ordine impartito da un suo correntista.
Altra situazione nella quale è evidente il carattere diretto della donazione è quella della consegna brevi manu di un titolo al portatore (ad esempio, un libretto bancario o postale) oppure nella emissione di un assegno, bancario o circolare, a favore del donatario.
Si ha invece – secondo le Sezioni unite – una donazione indiretta, priva del requisito formale (la sentenza 18725/2017 ha infatti anche il merito di contenere una articolata elencazione di tutti questi casi, ben motivati uno per uno):
con il cosiddetto contratto a favore di terzo che si configura, ad esempio, versando una somma su un conto cointestato e, quindi, in sostanza, arricchendo il cointestatario che beneficia dell’altrui versamento;
con il pagamento di un debito altrui (si pensi al genitore che paga il mutuo del figlio);
con il pagamento di un prezzo dovuto da altri (si pensi al genitore che paga il prezzo dell’appartamento che viene intestato al figlio);
con la vendita di un bene a un prezzo irrisorio (che è una donazione per la differenza tra il valore del bene e il prezzo pagato);
con la rinuncia a un credito a favore del debitore.

Il Sole 24 Ore 19 Luglio 2017 di Laura Ambrosi

Cassazione. Anche solo la mancata stampata del documento è reato

Commette il reato di occultamento delle scritture contabili obbligatorie il commercialista che emette e consegna fatture attive a terzi, ma non le conserva e annota sui registri.
A fornire questa interpretazione è la Corte di Cassazione, terza sezione penale, con la sentenza n. 35173 depositata ieri.
Un commercialista veniva condannato alla pena di 6 mesi di reclusione per aver occultato o distrutto le scritture contabili obbligatorie (articolo 10 Dlgs 74/2000).
La Corte di appello confermava la decisione del Tribunale e l’imputato ricorreva in Cassazione, lamentando che i giudici territoriali avevano erroneamente paragonato l’omessa esibizione dei documenti mai detenuti, all’eliminazione fisica degli stessi. Inoltre, mancava la prova del dolo specifico con la conseguenza che la condotta non poteva integrare la fattispecie delittuosa.
L’articolo 10 del Dlgs 74/2000 prevede che salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di consentire l’evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari.
La Suprema Corte, confermando sul punto la sentenza, ha innanzitutto rilevato che in tema di reati tributari l’impossibilità di ricostruire il reddito o il volume di affari a causa della distruzione o dall’occultamento di documenti contabili, non va intesa in senso assoluto. Sussiste, infatti, anche quando è necessario procedere all’acquisizione presso terzi della documentazione mancante.
Tale delitto tutela il bene giuridico della trasparenza fiscale ed è integrato in tutti i casi in cui la distruzione o l’occultamento della documentazione contabile dell’impresa non consenta o renda difficoltosa la ricostruzione delle operazioni. Va escluso il reato solo quando il risultato economico può essere accertato in base ad altra documentazione conservata dall’imprenditore e senza necessità di reperire ulteriori elementi di prova.
Nella specie la documentazione non era stata rinvenuta presso l’imputato, ma presso terzi, con la conseguenza che il reato risultava integrato.
Il contribuente aveva emesso delle fatture che non erano però state conservate e annotate, con la conseguenza che la contabilità obbligatoria era stata istituita, ma non era nella sua disponibilità.
I giudici di legittimità hanno precisato che anche la sola condotta di non stampare la documentazione, costituisce occultamento della stessa agli accertatori.
Particolarmente rigorosa poi la considerazione sulla sussistenza del dolo: la Cassazione, condividendo la decisione di merito, afferma che la professione di commercialista, in un simile reato, di per sé configura il dolo.

Il Sole 24 Ore 18 Luglio 2017 di Primo Ceppellini e Roberto Lugano

Ctp Firenze. Escluso l’occultamento di capitali all’estero

«Una polizza assicurativa sulla vita che, in quanto tale, non è soggetta alla applicazione dell’euro-ritenuta» La Commissione tributaria provinciale di Firenze, con la sentenza n. 646 dell’11 maggio 2017, si è pronunciata in merito ai profili fiscali generali delle polizze vita unit linked. È una delle prime volte in cui vengono analizzati questi aspetti, mentre finora si era sviluppata una corposa giurisprudenza dei tribunali italiani, nonché della Corte di cassazione, su temi di diritto civile quali la sequestrabilità e l’impignorabilità. Vediamo di riepilogare la questione esaminata dalla Commissione tributaria di Firenze e le conclusioni a cui essa è giunta.
La tesi delle Entrate
L’amministrazione finanziaria è ben consapevole che in taluni casi è stato fatto ricorso a usi distorti dello strumento. Non a caso, nel quaderno dell’Uif (Unità di informazione finanziaria) dedicato all’antiriciclaggio viene rammentato che «le polizze vita unit linked possono essere utilizzate per garantire un’intestazione sostanzialmente fiduciaria di attività già detenute dai sottoscrittori delle polizze con finalità di mera dissimulazione dell’effettiva proprietà».
L’agenzia delle Entrate si è espressa sul tema delle polizze unit linked estere nell’ambito della voluntary disclosure (circolare 10/E del 13 marzo 2015), ove si faceva riferimento alla possibilità di ricorrere alla collaborazione volontaria da parte del «contribuente italiano che ha proceduto a “schermare” il proprio rapporto presso una banca estera, mediante la sua intestazione ad una società localizzata in un Paese black list, o a “mascherarlo” sotto la forma di polizza assicurativa estera, riservandosi comunque la possibilità di movimentare lo stesso direttamente in qualità di procuratore speciale o indirettamente attraverso un proprio gestore di fiducia».
Nel procedimento esaminato dai giudici di primo grado di Firenze, l’ufficio contesta proprio questo aspetto, ovvero il fatto che i prodotti finanziari sottoscritti avrebbero solo formalmente natura assicurativa, mentre nella sostanza si tratterebbe di occultamento di capitali all’estero (cosa che avverrebbe con il versamento di quello che formalmente costituisce il premio). Lo strumento assicurativo sarebbe stato usato per evitare l’applicazione dell’euro ritenuta sulla fiscalità del risparmio e per evitare l’assoggettamento a tassazione in Italia. L’Ufficio, in conseguenza, ha recuperato in capo al contribuente, a titolo di redditi da capitale, i premi versati.
La sentenza
Di diverso avviso si è dimostrata la Commissione provinciale, che si è espressa in termini estremamente decisi: «Il contratto sottoscritto dal ricorrente è un normale contratto di assicurazione, del quale produce tutti gli effetti tipici: così, l’obbligo dell’assicuratore di pagare all’assicurato un capitale o una rendita al verificarsi di un evento attinente alla vita umana contro il versamento di un corrispettivo (premio); la durata è prevista fino al decesso del soggetto assicurato o fino al riscatto totale della polizza; in caso di morte dell’assicurato sono previsti uno o più beneficiari, ovvero in caso di mancanza di tutti i beneficiari gli eredi del soggetto assicurato. Dunque, si tratta di una polizza assicurativa sulla vita, che – in quanto tale – non è soggetta alla applicazione dell’euro ritenuta».
Prescindendo dall’aspetto specifico legato all’applicazione dell’euro ritenuta, sottolineiamo come la conclusione raggiunta dai giudici sia basata esclusivamente sulle caratteristiche contrattuali “di base” del prodotto. In altri termini, non sono stati presi in considerazione tutti gli elementi caratterizzanti il contratto (durata, trasferimenti di rischi, presenza di garanzie, regolamentazione dei fondi sottostanti alla polizza) che invece hanno sempre formato oggetto delle cause civili.
Non è però prudente sorvolare su questi elementi, per cui anche ai fini fiscali riteniamo che sia sempre più importante strutturare il rapporto tra contraente e società di assicurazione nel modo più attento possibile, avendo riguardo anche a quanto emerso dai filoni giurisprudenziali della giustizia civile, in modo che il contribuente sia sempre in grado di respingere concretamente contestazioni di simulazione e di dimostrare la natura previdenziale della polizza sottoscritta.

Il Sole 24 Ore 13 Luglio 2017 dia cura di Primo Ceppellini e Roberto Lugano

Redditi di capitale. Il dividendo va qualificato in base alle disposizioni in vigore al momento della percezione

I «paradisi» hanno un livello di tassazione inferiore al 50% di quella italiana
La tassazione dei dividendi da società estere è stata interessata da diverse modifiche nel tempo. Può essere quindi opportuno un riepilogo generale di sintesi delle diverse situazioni che si possono presentare.
Le modifiche
Ci sono quattro aspetti importanti che sono cambiati non solo per quanto riguarda i dividendi, ma anche pe questioni collaterali comunque rilevanti ai fine della loro corretta classificazione. Facciamo riferimento ai seguenti elementi.
È cambiata la nozione di Paesi a fiscalità privilegiata. Dopo le modifiche introdotte dalla legge 208/2015 all’articolo 167, comma 4 del Tuir, infatti, bisogna ora fare riferimento non più a uno specifico elenco, quanto piuttosto a una situazione di fatto. Sono da considerare Paesi a fiscalità privilegiata (che per semplicità continueremo a indicare come Black list) quelli in cui il livello nominale di tassazione risulta inferiore al 50% di quello applicabile in Italia;
Le norme di penalizzazione sui dividendi percepiti da Paesi black list sono state oggetto di modifica con una definizione più chiara di utili “provenienti” da enti residenti in tali territori. Si tratta di una disposizione (introdotta dal Dlgs 147/15 nell’articolo 47,comma 4 del Tuir) che riguarda le strutture in cui tra il soggetto italiano e quello black list non vi è una partecipazione diretta, ma viene interposta una società localizzata in territori white list;
L’interpello disapplicativo ha perso il carattere di obbligatorietà, per cui diventa possibile, rispettando alcune condizioni di compilazione della dichiarazione dei redditi, disattendere la disciplina prevista per i dividendi black list senza passare attraverso la presentazione dell’interpello stesso.
Èstata estesa ai dividendi provenienti dai paesi a fiscalità privilegiata la possibilità di fruire del credito per le imposte pagate all’estero.
Alla luce di tutte queste modifiche, possiamo considerare le seguenti ipotesi:
dividendi provenienti da società estere white list;
dividendi da Paesi black list;
dividendi da Paesi black list da società soggette alla disciplina Cfc;
dividendi da società conduit controllate;
dividendi da società estere conduit non controllate.
Dividendi white list
Per questa categoria non è cambiato nulla, per cui i dividendi percepiti da distribuzioni da parte di società residenti in territori non fiscalmente privilegiati continueranno a essere assoggettati al regime ordinario, sintetizzabile nell’esenzione al 95% per le società di capitali, nel concorso al reddito per il 49,72 % (58,14 % dal 2018) del relativo ammontare per le partecipazioni qualificate delle persone fisiche e nella tassazione a titolo di imposta del 26 % per le partecipazioni non qualificate.
Dividendi black list
In prospettiva, data la nuova definizione e la struttura delle imposte sui redditi italiane (Ires e Irap), sono da considerare territori privilegiati (fuori dalla Ue e dallo Spazio economico europeo) quelli in cui gli utili delle società scontano una tassazione inferiore al 50% della somma delle aliquote di tali imposte.
Tuttavia è bene ricordare che per l’agenzia delle Entrate, dal 1° gennaio 2016, il criterio da adottare è quello che gli utili debbano essere qualificati sulla base delle disposizioni in vigore al momento della percezione del dividendo e qualora sulla base delle disposizioni ratione temporis siano qualificabili come non provenienti da un regime fiscale privilegiato è necessario verificare tale condizione anche con riferimento al momento in cui vi è stata l’effettiva formazione dell’utile distribuito (si veda la circolare 35/E del 2016 ai paragrafi 3.2 e 3.3 e la risposta all’interrogazione parlamentare del 19 gennaio 2017). Consideriamo inizialmente il caso in cui la partecipazione estera black list non è soggetta alla disciplina Cfc (perché non vi è il requisito del controllo): in questa ipotesi la regola di base è il concorso integrale dei dividendi (quindi al 100 % del loro ammontare) alla formazione del reddito del soggetto percipiente. Per evitare la tassazione integrale, occorrerebbe invocare la cosiddetta seconda esimente (articolo 167, comma 5, lettera b del Tuir) e dimostrare che dalla partecipazione non si consegue l’effetto, sin dall’inizio del periodo di possesso, di localizzare i redditi in Paesi con regimi fiscali privilegiati. Verificata quest’ultima condizione, ai dividendi si applicherebbe il regime ordinario di tassazione.
In ogni caso, grazie alle novità del Dlgs 147/2015, al soggetto residente spetta un credito per le imposte assolte nel Paese estero.